admin / 31.01.2019

Применение ПБУ 18 02

Аудит применения ПБУ 18/02

В статье формулируются цели и задачи аудита выполнения ПБУ 18/02, этапы его проведения и основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения данного аудита.

Целью аудита применения ПБУ 18/02 является установление соответствия правильности применения ПБУ 18/02 требованиям налогового законодательства.

В задачи данного аудита входит оценка правильности:

  • формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль;
  • определения взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Перед проведением данного аудита необходимо выяснить, вправе ли организация не применять указанное ПБУ. Не имеют права применять ПБУ 18/02:

  • кредитные и страховые организации;
  • бюджетные учреждения;
  • малые предприятия.

К малым предприятиям относятся фирмы, которые удовлетворяют двум критериям (ст. 3 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ (с изм. от 02.02.2006) «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»). Во-первых, доля их уставного капитала, принадлежащая другим компаниям (за исключением малых предприятий), не может превышать 25%. Во-вторых, средняя численность работников в них не должна превышать:

  • 100 человек — для предприятий промышленности, строительства, транспорта;
  • 60 человек — для сельхозпредприятий и научно-технических организаций;
  • 30 человек — для компаний, занимающихся розничной торговлей и бытовым обслуживанием населения;
  • 50 человек — для организаций, которые работают в других отраслях.

Письмом Минфина России от 14.07.2003 N 16-00-14/220 было определено, что нормам ПБУ 18/02 также не обязаны следовать организации, которые не являются плательщиками налога на прибыль, т.е. организации, применяющие упрощенную систему налогообложения; систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход или сельскохозяйственного налога; уплачивающие налог на игорный бизнес в части операций, относящихся к игорному бизнесу; применяющие систему налогообложения в свободных экономических зонах или закрытых административно-территориальных образованиях, при выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции. Организации, уплачивающие единый налог на вмененный доход, могут одновременно вести деятельность, которая облагается налогом на прибыль в общем порядке. В этом случае такие организации должны применять ПБУ 18/02 только в части тех доходов и расходов, которые участвуют в формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Последовательность работ при проведении аудита применения ПБУ 18/02 можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

На каждом этапе должны быть выполнены определенные процедуры проверки.

В процессе аудиторской проверки используются данные бухгалтерского баланса (форма N 1), отчета о прибылях и убытках (форма N 2), главной книги или оборотно-сальдовой ведомости, а также положение об учетной политике организации, регистры бухгалтерского учета и налогового учета, налоговые декларации по налогу на прибыль, первичные документы, подтверждающие образование разниц между бухгалтерским и налоговым учетом.

Ознакомительный этап

На данном этапе аудита необходимо проверить правильность формирования условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, т.е. налога на прибыль, исчисленного на основании бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде. Для этого необходимо сумму бухгалтерской прибыли (убытка), сформированной в отчетном периоде, умножить на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату.

Прибыль для целей бухгалтерского и налогового учета отличается из-за несовпадения подходов к признанию доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Это приводит к возникновению разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью.

Затем следует проверить, были ли произведены на полученную сумму соответствующие записи в регистрах бухгалтерского учета:

Дебет 99, субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль», Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — при наличии бухгалтерской прибыли (условного расхода по налогу на прибыль),

Дебет 68, Кредит 99, субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль» — при наличии бухгалтерского убытка (условного дохода по налогу на прибыль).

Далее необходимо проверить правильность формирования разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов и расходов по правилам бухгалтерского и налогового учета.

Основной этап

На данном этапе проводится углубленная проверка правильности формирования постоянных и временных разниц.

Постоянные разницы — это доходы (расходы), которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываются при расчете налогооблагаемой прибыли ни в текущем отчетном, ни в последующих отчетных периодах.

В бухгалтерском учете ограничения возможности признания расходов не предусмотрены — расходы признаются в сумме фактически произведенных затрат. В налоговом учете существует ряд расходов, которые не учитываются при налогообложении (ст. 270 НК РФ). К ним относятся, например, материальная помощь, оказываемая сотрудникам, финансовая поддержка собственных общественных или социальных учреждений, расходы на проведение праздничных мероприятий, приобретение товаров (работ, услуг), не связанных с производством. Кроме того, есть расходы, которые нормируются в налоговом учете, а в бухгалтерском учете могут быть приняты без ограничения. Так, с 1 января 2006 г. расходы на рекламу могут быть учтены в размере, не превышающем 1% выручки; представительские расходы — в размере, не превышающем 4% расходов на оплату труда; расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата, могут учитываться в течение трех лет.

Постоянная разница возникает также в случае, если в налоговом учете формируются какие-либо резервы и по итогам отчетного периода суммы неиспользованных резервов включаются в состав внереализационных доходов. В бухгалтерском учете формирование таких резервов не предусмотрено. В этом случае при формировании резерва в налоговом учете мы имеем расходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете, а при включении суммы неиспользованного резерва во внереализационные доходы в налоговом учете — доходы, которые не учитываются в бухгалтерском учете.

В бухгалтерском учете существуют доходы, не учитываемые при расчете налога на прибыль, к которым, в частности, относятся:

  • доходы в виде сумм процентов, полученных в соответствии с требованиями ст. ст. 78, 79, 176 и 203 НК РФ из бюджета (внебюджетного фонда) согласно пп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ;
  • доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по уплате налогов и сборов перед бюджетами разных уровней, списанных или уменьшенных в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ);
  • доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (в бухгалтерском учете доходы прошлых лет отражаются в текущем периоде; организации необходимо представить уточненную налоговую декларацию);
  • доходы, связанные с доначислением налога на прибыль при реализации по ценам ниже рыночных (в случае отклонения цены сделки от рыночной более чем на 20% в бухгалтерском учете организация не учитывает такие отклонения; в налоговом учете организация должна доначислить налог на прибыль и НДС).

Таким образом, если в организации возникли постоянные разницы и налоговая прибыль больше бухгалтерской, то аудитор должен проверить, произведена ли запись:

Дебет 99, субсчет «Постоянное налоговое обязательство», Кредит 68 — начислен налог на прибыль в части постоянного налогового обязательства.

Если налоговая прибыль меньше бухгалтерской, то аудитор должен проверить наличие записи:

Дебет 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», Кредит 99, субсчет «Постоянный налоговый актив» — начислен постоянный налоговый актив.

По окончании проверки формирования постоянных разниц аудитор проверяет правильность формирования временных разниц, т.е. сумм, которые в бухгалтерском и налоговом учете признаются в разные периоды (п.

8 ПБУ 18/02). Разделяют вычитаемые и налогооблагаемые «временные разницы».

Вычитаемые временные разницы ВВР возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают раньше, а доходы — позже, чем в налоговом учете.

Такие ситуации могут возникать, в частности, если:

  • сумма начисленных расходов (например, амортизационных отчислений) в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом;
  • убыток прошлого периода не был использован в этом году и перенесен на будущее;
  • в текущем году произошла переплата налога на прибыль и его засчитывают в счет будущих платежей;
  • способы начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете различаются;
  • различные способы списания товаров и материалов в производство в бухгалтерском и налоговом учете различаются.

Такие ВВР приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который ведет к уменьшению суммы налога на прибыль в будущих отчетных периодах. Аудитор должен проверить, правильно ли формируется отложенный налоговый актив (ОНА), т.е. произведение вычитаемой временной разницы, умноженной на ставку налога на прибыль.

Временные разницы учитываются на счете 09 «Отложенный налоговый актив» в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», и организация должна признавать ОНА в том отчетном периоде, когда возникают ВВР, если есть вероятность получения в будущем налогооблагаемой прибыли. Далее по мере уменьшения или полного погашения ВВР сумма ОНА будет уменьшаться или полностью погашаться.

Аудитор должен проверить правильность следующей записи в регистрах бухгалтерского учета, а именно по дебету счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль», и кредиту счета 09 «Отложенный налоговый актив», и установить, уменьшены (списаны) ли суммы ОНА, приходящиеся на ВВР.

Допустим, что объект, по которому образуется ОНА, может выбывать в связи с продажей, ликвидацией или безвозмездной передачей иному собственнику. Если налог на прибыль будущих отчетных периодов уже не может быть уменьшен на сумму ОНА, то по данному объекту должна быть произведена запись:

Дебет 99, Кредит 09 — списана сумма отложенного налогового актива в связи с выбытием объекта, по которому он был начислен.

Далее необходимо приступить к проверке правильности формирования налогооблагаемых временных разниц (НВР), которые возникают, если расходы в бухгалтерском учете признают позже, чем в налоговом, а доходы — раньше. Это приводит к тому, что в отчетном периоде налогооблагаемая прибыль оказывается меньше бухгалтерской. Однако в следующих периодах ситуация изменится, и бухгалтерская прибыль станет меньше налоговой.

НВР могут возникать, например, если сумма начисленных расходов в бухгалтерском учете меньше, чем в налоговом. НВР определяются так же, как и вычитаемые, но имеют противоположный знак.

Произведение НВР на ставку налога на прибыль называется отложенным налоговым обязательством (ОНО).

Аудитор должен проверить правильность формирования следующих записей в регистрах бухгалтерского учета:

Дебет 68, Кредит 77 — отражено отложенное налоговое обязательство, уменьшающее величину условного расхода (дохода) отчетного периода;

Дебет 77, Кредит 68 — отражено уменьшение или полное погашение ОНО за счет начислений налога на прибыль отчетного периода;

Дебет 77, Кредит 99 — списано ОНО при выбытии объекта актива или вида обязательства, по которому оно было начислено.

После проверки правильности образования всех видов разниц аудитор должен проверить формирование текущего налога на прибыль (текущего налогового убытка). Необходимо сопоставить величину условного дохода/расхода и его корректировок на суммы постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств отчетного периода с величиной налога на прибыль, отраженной в декларации по налогу на прибыль организации и подлежащей уплате в бюджет за отчетный период.

В некоторых случаях ОНА и ОНО должны быть списаны на счета прибылей и убытков. В связи с этим желательно в пояснительной записке или отчете о прибылях и убытках показать отдельно позиции ОНА и ОНО, оказавших влияние на счета 68 и 99.

Аудитор должен проверить, как раскрыта информация в бухгалтерской отчетности об отложенных налоговых активах и обязательствах. В бухгалтерском балансе для отражения величины ОНА предусмотрена специальная стр. 145, а для отражения величины ОНО — стр. 515. Однако допускается отражение в бухгалтерском балансе свернутой суммы ОНА и ОНО в том случае, когда в организации одновременно существуют и ОНА, и ОНО, а также учитывать эту сумму при расчете налога на прибыль.

В отчете о прибылях и убытках отражается справочно сумма постоянных налоговых обязательств (активов) (п. 24 ПБУ 18/02).

Текущий налог на прибыль отражается по стр. 150 рекомендованной Минфином России формы отчета о прибылях и убытках (показатель отражается в круглых скобках).

Текущий налог на прибыль исчисляется по формуле:

условный доход (расход) + постоянное налоговое обязательство + ОНА — ОНО.

Чистый убыток (прибыль) исчисляется по формуле:

прибыль (убыток) до налогообложения + ОНА — ОНО — текущий налог на прибыль.

Таким образом, значения чистого убытка (прибыли) в бухгалтерском балансе и в отчете о прибылях и убытках должны совпадать.

Аудитор должен проверить, как в пояснительной записке к бухгалтерскому балансу раскрыта трансформация условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток), т.е. пояснить суммы:

  • условного расхода (дохода) по налогу на прибыль;
  • постоянных и временных разниц, возникших в отчетном и прошлом отчетном периодах, что повлекло корректирование условного дохода (расхода);
  • постоянного налогового обязательства, отложенных налоговых активов и обязательств;
  • отложенных налоговых активов и обязательств, списанных за счет прибылей и убытков в связи с выбытием актива или обязательства;
  • причины изменений налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом.

Применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»

Применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»

ПБУ 18/02 вступило в силу с начала 2003г., через год после начала действия главы 25 Налогового кодекса РФ, и окончательно разграничило бухгалтерский и налоговый учет. Бухгалтеры долго питали иллюзии, что применение двух различных систем – мера временная и скоро все вернется назад. Но время проходит, а ПБУ 18/02 продолжают только совершенствовать.

На сегодня можно уверенно сказать, . I что применение двух существующих | Р I параллельно систем бухгалтерско­го и налогового учета — это общеприня­тая практика. Например, в международных стандартах финансовой отчетности имеется аналогичный стандарт IAS 12 «Налог на прибыль», регулирующий порядок отраже­ния в отчетности разниц, возникающих при исчислении налога на прибыль. Дополни­тельным аргументом, что ПБУ 18/02 не от­менят, и будут использовать в российском бухгалтерском учете, является следующий факт. В начале 2008 г. к Положению был принят ряд изменений, направленных в ос­новном на исключение из него ошибок, ко­торые фактически существовали с момента утверждения Положения в первоначальной редакции.

Несмотря на тот страх и трепет, который вызывает обычно у бухгалтеров упоминание ПБУ 18/02, сама его природа строится на до­статочно простом математическом аппарате. Прибыль равна сумме доходов, уменьшенной на величину расходов. Однако, в бухгалтер­ском и налоговом учете данные показатели считаются по-разному, И каждый раз, когда какой-нибудь расход (или доход) признает­ся в бухгалтерском учете и не признается в налоговом (или наоборот), возникает раз­ница, которая в результате приведет к разно­му размеру прибыли в бухгалтерском учете и в налоговом. Как следствие, суммы налога из бухгалтерской прибыли и из налоговой совпадать не будут. Поэтому каждый раз при возникновении такой разницы следует делать дополнительную проводку, коррек­тирующую бухгалтерскую прибыль и налог с нее до показателей, применяемых в нало­говом учете.

Исправления в ПБУ 18/02 внесены прика­зом Минфина России от 11 февраля 2008 г.

Применение ПБУ 18/02. Разница между бухгалтерским и налоговым учетом

№ 23н, который вступает в силу с бухгалтер­ской отчетности за 2008 г. Значит, в текущем учете применять изменения следует уже сей­час. Как отмечалось ранее, данные измене­ния направлены не на кардинальную смену порядка применения ПБУ 18/02, а скорее на устранение тех недочетов, которые были в тексте ПБУ 18/02 с самого начала его дейст­вия. Рассмотрим подробно, что поменялось в ПБУ 18/02 в этом году.

Круг субъектов, имеющих право не применять ПБУ 13/02

Наряду с субъектами малого предпринима­тельства ПБУ 18/02 теперь могут не, приме­нять некоммерческие организации. А вот страховые организации, наоборот, исключе­ны из списка тех, для кого не предназначено данное ПБУ, поэтому с отчетности за 2008 г. они должны начать учитывать разницы.

Организаций, которые могут отнести себя к субъектам малого предпринимательства и не применять ПБУ 18/02, с 2008 г. стало больше. Связано это с вступлением в силу но­вого Федерального закона от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Феде­рации», регулирующего положение субъек­тов малого и среднего предпринимательства. Данный Закон в том числе ввел новые кри­терии отнесения организаций к субъектам малого предпринимательства. Если раньше к ним относились организации с максималь­ной численностью работников от 30 до 100 в зависимости от отрасли, то теперь этот показатель не должен превышать 100 для любых организаций.

Понятие постоянного налогового актива

Отсутствие в прежней редакции ПБУ 18/02 понятия налогового актива было одним из основных недочетов. На практике постоян­ный налоговый актив появляется в весьма специфичных ситуациях, однако отрицать его наличие нельзя. Такой актив возникает, когда у организации образуется доход в бух­галтерском учете, притом что в налоговом учете эти доходы не включаются в налого­вую базу. Например, безвозмездная пере­дача имущества от учредителя, владеющего более чем 50-процентной долей в уставном капитале. Такая операция в бухгалтерском учете формирует доход, однако налог с этой суммы не платится (на основании п. 11 ст. 251 НК РФ). Следовательно, эту экономию на налоге и следует отразить как постоянный налоговый актив.

Интересно, что в форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках»1 в свое время была включена справочная строка «Постоянные налоговые обязательства (активы)», что фактически подтверждало наличие такого явления, как постоянный налоговый актив, невзирая на его отсутствие в ПБУ до недав­него времени.

Переплата и недоплата налога

Переплаченный или недоплаченный орга­низацией налог не является разницей. Если классифицировать такой налог в терминах ПБУ 18/02, то он будет скорее отложенным налоговым активом или обязательством соот­ветственно. Однако до внесения изменений в ПБУ 18/02 суммы переплат или недоплат в бюджет относились как раз к временной разнице. Изменения ПБУ 18/02 исключают этот значительный недочет. Если исходить из того, что такие переплаты или недопла­ты являются разницами, то они формируют отложенный налог путем повторного их ум­ножения на налоговую ставку, что, конечно, является ошибкой.

Формула расчета текущего налога на прибыль

Ранее в тексте ПБУ 18/02 содержалась фор­мула расчета текущего налога на прибыль. Данная формула, по сути была тем связу­ющим звеном, которое позволяло взаимо­увязать бухгалтерский и налоговый учет в организации. Из-за отсутствия в старой редакции Положения понятия постоянных налоговых активов, а также из-за того, что формула требовала дополнительных пояс­нений (например, в качестве отложенных налогов следует использовать не сальдо по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательст­ва», а оборот за соответствующий период), ее исключили из ПБУ, заменив определе­нием понятия «текущий налоговый актив». Им признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного до­хода), скорректированной на суммы посто­янного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогово­го обязательства отчетного периода.

Аналитический учет постоянных и временных разниц.

Из текста ПБУ 18/02 исключили положения, строго регулирующие порядок отражения на синтетических счетах бухгалтерского уче­та отложенных налоговых активов и обя­зательств, постоянных налоговых активов и обязательств. Теперь информация о посто­янных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосред­ственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом органи­зацией самостоятельно. Если организация использует счета бухгалтерского учета, то Инструкция по применению Плана счетов1 дает исчерпывающие указания для синтети­ческого учета разниц.

А вот аналитический учет по видам акти­вов и обязательств теперь надо вести только по временным разницам. Данное измене­ние продиктовано тем, что постоянные раз­ницы в учете в отличие от временных не компенсируются со временем, а формируют финансовый результат. Поэтому представ­лять информацию по постоянным разницам в разрезе активов и обязательств, по кото­рым они возникли, может быть интересно для анализа, но для целей формирования бухгалтерской отчетности не обязательно.

Практика применения ПБУ 18/02 в организациях

Методика сальдированного (свернутого) отражения в учете отложенных налоговых активов, обязательств. Достаточно часто организации применяют следующий спо­соб отражения разниц. По итогам отчетного периода составляется таблица, в которой формируются признанные за истекший пе­риод доходы и расходы в бухгалтерском и на­логовом учете. Из получившейся разницы формируется отложенный налог, который отражается либо в активе на счете 09, либо в пассиве на счете 77.

Применение такой методики вытекает из п. 19 ПБУ 18/02, позволяющего при составле­нии бухгалтерской отчетности организации отражать в бухгалтерском балансе сальди­рованную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства. Фактически это означает пра­во не делать различий между формированием налогового актива (Д 09) и списанием нало­гового обязательства (Д 77). Однако приме­нение данного принципа в таком виде рож­дает крайне много ошибок, которые могут отразиться на достоверности отчетности.

Прежде всего, следует напомнить, что в таблице доходов и расходов часть разниц являются постоянными. Другими словами, в таблице нужно как минимум разделять пос­тоянные и временные разницы. Если такого разделения не делать, то на счете 68 «Расче­ты по налогам и сборам» будет отражаться реальное состояние расчетов с бюджетом по налогу на прибыль, однако в балансе эти разницы будут перераспределены между счетами 09 и 77 вместо счета 99 «Прибыли и убытки», что явно свидетельствует о недо­стоверности отчетности.

Кроме того, новое требование п.

3 ПБУ 18/02 указывает, что в аналитическом учете временные разницы учитываются дифферен­цированно по видам активов и обязательств, в оценке которых они возникли. Данное тре­бование фактически означает, что разница должна учитываться отдельно от момента ее возникновения до момента списания. Иначе говоря, не допускаются суммарный учет всех разниц и сальдирование полученного в ре­зультате отложенного налога.

Методика сплошного (развернутого) от­ражения в учете разниц и налоговых акти­вов, обязательств. Учитывая все недостатки приведенной выше методики, можно сделать вывод, что единственно верным способом применения ПБУ 18/02, который дает наи­более объективную и развернутую картину расчетов по налогу на прибыль, является метод сплошного (развернутого) отражения в учете разниц и налоговых активов, обяза­тельств. На первый взгляд такая методика громоздка для применения на крупных пред­приятиях с большой номенклатурой активов и обязательств, которые вызывают возник­новение разниц. Однако при наличии авто­матизированных систем учета такая задача сводится лишь к хорошо организованной и внедренной системе, которая впоследствии позволяет делать все проводки по ПБУ 18/02 автоматически, без вмешательства бухгал­тера. Такое вмешательство может понадо­биться только в крайне редких специфичных случаях, когда требуется точно квалифици­ровать, временная или постоянная разница возникает в результате операции.

После внесения изменений в ПБУ 18/02 и устранения всех недочетов, которые дол­гое время вызывали достаточно много про­тиворечий, данное Положение стало более пригодно для практического применения. Следует заметить, что ПБУ 18/02 является не только Положением, обязывающим от­ражать разницы по расчету налога на при­быль в бухгалтерском учете. При правиль­ном и продуманном применении это ПБУ становится мощным инструментом контро­ля за правильностью исчисления налога на прибыль.

Применение ПБУ 18/02 позволяет отсле­живать и заранее предотвращать ошибки как в налоговом, так и в бухгалтерском учете. В частности, очень часто именно благодаря применению ПБУ 18/02 бухгалтерам удает­ся рассмотреть в учете ошибки, связанные с нормированием отдельных расходов в на­логообложении или с моментами и периода­ми признания расходов в налоговом и бух­галтерском учете.

Финансовые и бухгалтерские консультации

Налог на прибыль по ПБУ 18 02 для чайников

Мы указали выше применительно к ПБУ 18 02, кто должен применять стандарт, а как это делать, расскажем ниже.

Плательщики налога на прибыль знают, что бухгалтерская прибыль и прибыль налоговая – это не одно и то же. Применение ПБУ 18/02 направлено на то, чтобы отражать в бухучете и отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток) от налога на налогооблагаемую прибыль (убыток) (п. 1 ПБУ 18/02).

Проводки по ПБУ 18/02 делаются либо по мере возникновения разниц в бухгалтерском и налоговом учете, либо уже при расчете налога на прибыль по итогам отчетного периода или года. Первый вариант распространен тогда, когда учет по ПБУ 18/02 ведется в автоматическом режиме в бухгалтерской программе. При ручном учете расчетов по налогу на прибыль обычно применяется второй вариант.

Простейшие и базовые понятия при применении ПБУ 18/02 – условный расход (УРНП) и условный доход (УДНП) по налогу на прибыль.

УРНП – это условная величина налога на прибыль, исчисленная с бухгалтерской прибыли, а УДНП – с бухгалтерского убытка (п. 20 ПБУ 18/02).

Рассмотрим основы применения ПБУ 18 для чайников с примерами.

Предположим, что по итогам отчетного периода бухгалтерская прибыль организации составила 1 000 000 рублей. Эта сумма соответствует превышению за отчетный период кредитового оборота счета 99 «Прибыли и убытки» (с дебета счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы») над дебетовым оборотом счета 99 в корреспонденции с теми же счетами 90, 91 (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Следовательно, условный расход по налогу на прибыль составит 200 000 рублей (1 000 000 рублей * 20%) и будет отражен так:

Дебет счета 99 – Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 200 000 рублей

Если бы у организации был убыток, то делалась бы обратная проводка на условный доход по налогу на прибыль.

УРНП (УДНП) нужно отличать от текущего налога на прибыль (ТНП). ТНП – это налог на прибыль, исчисленный с прибыли, сформированной по правилам налогового учета. Если у конкретной организации разниц между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью в отчетном периоде не было (а такое тоже может быть), то УРНП = ТНП (п. 21 ПБУ 18/02). Но обычно различия есть. И обусловлены они постоянными и временными разницами.

ПНО и ПНА

Рассчитывая налог на прибыль по ПБУ 18/02, после исчисления УРНП (УДНП) нужно определить, есть ли между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью постоянные разницы, т. е. те разницы, которые в будущем не повлияют на бухгалтерскую или налогооблагаемую прибыль (п. 4 ПБУ 18/02).

К примеру, суммы материальной помощи в бухгалтерском учете уменьшают прибыль, а в налоговом учете не признаются в качестве расхода (п. 23 ст. 270 НК РФ, п.п. 4,5, 11 ПБУ 10/99). Постоянные разницы, умноженные на ставку налога на прибыль, — это постоянные налоговые обязательства (ПНО) (когда из-за постоянных разниц уменьшается бухгалтерская прибыль, а налогооблагаемая прибыль не изменяется) или постоянные налоговые активы (ПНА) (когда из-за постоянных разниц бухгалтерская прибыль увеличивается, а налогооблагаемая не изменяется). Когда возникает ПНА? Например, организация дооценила по рыночной стоимости свои финансовые вложения в виде ценных бумаг. В бухгалтерском учете доход признается, а в налоговом – нет (п. 20 ПБУ 19/02, пп. 25 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Продолжим наш пример. Организация в отчетном периоде начислила материальную помощь работникам в размере 60 000 рублей. Следовательно, ПНО в сумме 12 000 рублей (60 000 рублей * 20%) будет отражено так (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 99 – Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 12 000 рублей

ОНО и ОНА

Далее нужно определить временные разницы, из-за которых бухгалтерская и налогооблагаемая прибыль различаются потому, что какие-то доходы или расходы признаются в бухгалтерском учете в этом отчетном периоде, а в налоговом учете в следующем периоде или наоборот (п. 8 ПБУ 18/02). Так возникают отложенные налоговые активы (ОНА) и отложенные налоговые обязательства (ОНО) (п.п.14, 15 ПБУ 18/02). Рассчитываются ОНА и ОНО как произведение временных разниц на ставку налога на прибыль.

Повторим, ОНА появляются, когда из-за возникших разниц налог на прибыль будет уменьшен в следующих отчетных периодах, а ОНО – если будет увеличен.

Типичный пример – формирование резерва на предстоящую оплату отпусков, когда в налоговом учете такой резерв не создается. Другой пример – использование разных методов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете.

Предположим в нашем примере, что в отчетном периоде в организации был создан резерв на оплату отпусков в размере 370 000 рублей. В бухгалтерском учете расходы будут признаны в отчетном периоде, а в налоговом – только по мере ухода работников в отпуск. Следовательно, возникает ОНА в размере 74 000 рублей (370 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» — Кредит счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» на сумму 74 000 рублей

Если в отчетном периоде резерв был частично использован, отражается уменьшение ОНА. К примеру, за счет резерва были начислены отпускные со взносами на сумму 90 000 рублей. Поэтому исчисленный ранее ОНА уменьшится на 18 000 рублей (90 000 рублей * 20%) (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н):

Дебет счета счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 09 на сумму 18 000 рублей

Отложенные налоговые обязательства формируются по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом 68, а уменьшение ОНО показывается по дебету счета 77.

Текущий налог на прибыль (ТНП) с учетом требований ПБУ 18/02 определяется так (п. 21 ПБУ 18/02):

ТНП = УРНП – УДНП + ПНО – ПНА + ОНА – ОНО

В нашем примере предположим, что иных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом у организации не было. Следовательно, ТНП составит:

ТНП = 200 000 + 12 000 + 74 000 – 18 000 = 268 000

По итогам произведенных подсчетов субсчет «Расчет налога на прибыль» счета 68 обнуляется:

Дебет счета 68, субсчет «Расчет налога на прибыль» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом» на сумму 268 000 рублей

При этом на субсчете «Расчеты с бюджетом» счета 68 ТНП распределяется между федеральным и региональным бюджетами.

Если по итогам отчетного периода в налоговом учете сформировался убыток, то на величину «налога на прибыль» с налогового убытка отражается ОНА:

Дебет счета 09, субсчет «Убыток» — Кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюджетом»

ПБУ 18/02

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н, с изменениями от 11.02.2008 № 23н) I. Общие положения 1. Настоящее Положение (далее – Положение) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) для организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль (кроме кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации (далее — бухгалтерская прибыль (убыток), и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период (далее – налогооблагаемая прибыль (убыток), рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение Положения позволяет отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством Российской Федерации. 2. Положение может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями. II. Учет постоянных разниц, временных разниц и постоянных налоговых обязательств (активов) 3. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница. Постоянные разницы 4. Для целей Положения под постоянными разницами понимаются доходы и расходы: формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов; учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Постоянные разницы возникают в результате: превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам; непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей; абзац исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н; образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах; прочих аналогичных различий. 5 – 6. Исключены приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н. 7. Для целей Положения под постоянным налоговым обязательством (активом) понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Абзац исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н. Временные разницы 8. Для целей Положения под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль в другом или других отчетных периодах. 9. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Для целей Положения под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. 10. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на: вычитаемые временные разницы; налогооблагаемые временные разницы. 11. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы образуются в результате: применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения; абзац исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н; убытка, перенесенного на будущее, неиспользованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах; применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей; наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета — исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности; прочих аналогичных различий. 12. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате: применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения — по кассовому методу; абзац исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н; применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения; прочих аналогичных различий. 13. Исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н. III. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, их признание и отражение в бухгалтерском учете 14. Для целей Положения под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов. Пример возникновения вычитаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового актива: Базовые данные Организация «А» 20 февраля 2003 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента. В целях бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации путем применения способа уменьшаемого остатка, а в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль — линейный метод. При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год организация «А» получила следующие данные: Для целей бухгалтерского учета (руб.) Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (руб.) Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 20 февраля 2003 г. со сроком полезного использования 5 лет 120 000 120 000 Сумма начисленной амортизации за 2003 год составила 40 000 20 000 Балансовая стоимость объекта основного средства на 01.01.2004 80 000 100 000 Вычитаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила: 20 000 руб. (40 000руб-20 000руб.) Отложенный налоговый актив при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составил: 20 000 руб. Х 24% / 100 = 4 800 руб. 15. Для целей Положения под отложенным налоговым обязательством понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы. Отложенные налоговые обязательства равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. В случае изменения ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых обязательств. Пример возникновения налогооблагаемой временной разницы, которая приводит к образованию отложенного налогового обязательства: Базовые данные Организация «Б» 25 декабря 2002 года приняла к бухгалтерскому учету объект основных средств на сумму 120 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Ставка налога на прибыль составила 24 процента. Для целей бухгалтерского учета организация осуществляет начисление амортизации линейным способом, а для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль — нелинейным методом. При составлении бухгалтерской отчетности и налоговой декларации за 2003 год организация «Б» получила следующие данные: 8 Для целей бухгалтерского учета (руб.) Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль (руб.) 1 2 3 Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 25 декабря 2002 г. со сроком полезного использования 5 лет 120 000 120 000 Сумма начисленной амортизации за 2003 год составила 24 000 40 130 Балансовая стоимость основного средства на 01.01.2004 96 000 79 870 Налогооблагаемая временная разница при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составила: 16 130 руб. (40 130руб.- 24 000руб.) Отложенное налоговое обязательство при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2003 год составило: 16 130 руб. х 24% / 100 = 3 871 руб. 16. В случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах. 17. Абзац исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н. По мере уменьшения или полного погашения вычитаемых временных разниц будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые активы. В случае, если в текущем отчетном периоде отсутствует налогооблагаемая прибыль, но существует вероятность того, что налогооблагаемая прибыль возникнет в последующих отчетных периодах, то суммы отложенного налогового актива останутся без изменения до такого отчетного периода, когда возникнет в организации налогооблагаемая прибыль, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов. 18. Абзац исключен приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н) По мере уменьшения или полного погашения налогооблагаемых временных разниц, будут уменьшаться или полностью погашаться отложенные налоговые обязательства. Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству Российской Федерации о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль, как отчетного, так и последующих отчетных периодов. 19. При составлении бухгалтерской отчетности организации предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства. Отражение в бухгалтерском балансе сальдированной (свернутой) суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства возможно при одновременном наличии следующих условий: а) наличие в организации отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств; б) отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства учитываются при расчете налога на прибыль. 1У. Учет налога на прибыль 20. Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль. Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков. Абзацы четвертый и пятый исключены приказом Минфина России от 11.02.2008 № 23н. 21. Для целей Положения текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода. При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль. Практический пример расчета для определения текущего налога на прибыль приведен в приложении к Положению. 22. Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации. Организация может использовать следующие способы определения величины текущего налога на прибыль: на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с пунктами 20 и 21 Положения. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль; на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. Сумма доплаты (переплаты) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющая на текущий налог на прибыль отчетного периода, отражается по отдельной статье отчета о прибылях и убытках (после статьи текущего налога на прибыль). У. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности 23. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств. Задолженность либо переплата по текущему налогу на прибыль за каждый отчетный период отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве краткосрочного обязательства в размере неоплаченной суммы налога или дебиторской задолженности в размере переплаты и (или) излишне взысканной суммы налога. 24. Постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль отражаются в отчете о прибылях и убытках. 25. При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрываются: условный расход (условный доход) по налогу на прибыль; постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль; постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода; суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства; причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом; суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства Приложение к Положению по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18 /02, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 19 ноября 2002 г. № 114н (в ред. приказа Минфина России от 11.02.2008 № 23н) Практический пример расчета для определения текущего налога на прибыль, отражаемого в Отчете о прибылях и убытках. (в ред. приказа Минфина России от 11.02.2008 № 23н) Базовые данные При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация «А» в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 24 процента. Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка): 1. Представительские фактические расходы превысили ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3000 руб. 2. Амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4000 рублей. Из этой суммы для целей налогообложения к вычету принимается 2000 руб. 3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации «В» в размере 2500 руб. Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц указан в таблице 1: Таблица 1 №п/п Виды доходов и расходов Суммы, учиты- ваемые при опре- делении бухгалтерской прибыли (убытка) (руб.) Суммы, учиты- ваемые при оп- ределении нало- гооблагаемой прибыли (убытка) (руб.) Разницы, воз- никшие в отчетном периоде (руб.) 1 2 3 4 5 1 2 3 4 5 1. Представительские расходы 15000 12000 3000 (постоянная разница) 2. Сумма начисленной амортизации на амортизируемое имущество 4000 2000 2000 (вычитаемая временная разница) 3. Начисленный процентный доход в виде дивидендов от долевого участия 2500 — 2500 (налогооблага емая временная разница) Используя приведенные данные в таблице 1, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль. Условный расход по налогу на прибыль -126110(руб.)х24/100=30266,4(руб.) Постоянное налоговое обязательство составляет – 3000 (руб.) х 24/100=720 (руб.) Отложенный налоговый актив составляет — 2000 (руб.) х 24/100=480 (руб.) Отложенное налоговое обязательство составляет – 2500 (руб.) х 24/100=600 (руб.) Текущий налог на прибыль=30266,4(руб.)+720(руб.)+480(руб.)–600(руб.)=30866,4 (руб.) Размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и убытках и в налоговой Декларации по налогу на прибыль, составит 30866,4 руб. В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета, на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль. Требуемые корректировки указаны в таблице 2: Таблица 2 1. Прибыль согласно отчету о прибылях и убытках (бухгалтерская прибыль) 126110 (руб.) 2. Увеличивается на в т.ч.: 5000 (руб.) представительские расходы превышающие предел, установленный налоговым законодательством 3000 (руб.) величину амортизационных отчислений, отнесенную свыше принятых в целях налогообложения сумм к возмещению (например, из-за несоответствия выбранных способов начисления амортизации) 2000 (руб.) 3. Уменьшается на в т.ч.: 2500 (руб.) на сумму не полученного процентного дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций 2500 (руб.) 4. Итого налогооблагаемая прибыль 128610 (руб.) Текущий налог на прибыль = 128610 (руб.) х 24/100 = 30866,4 (руб.)

FILED UNDER : Бухгалтерия

Submit a Comment

Must be required * marked fields.

:*
:*