admin / 31.01.2019

Налоговые активы

Кто обязан учитывать разницу при формировании прибыли

При определении прибыли для расчета налога в бухгалтерском (БУ) и налоговом (НУ) учете часто возникают несовпадения произведенных расходов и полученных доходов. Это связано с различием нормативных правил, которым необходимо следовать: для налогового учета их определяет Налоговый кодекс РФ, а для бухгалтерского — различные ПБУ.

В результате возникает ситуация, когда расходы или доходы в одном учете имеют место, а в другом их нет. Тогда бухгалтерская прибыль, указанная в финансовых результатах, будет отличаться от налоговой, записанной в декларации по налогу на прибыль. Для того чтобы это несоответствие было правильно отражено в бухучете, разработано положение по бухгалтерскому учету 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденное приказом Минфина от 19.10.2002 № 114н.

Данное положение должны использовать плательщики налога на прибыль. Освобождены от выполнения этого обязательства предприятия, которые применяют упрощенную систему бухучета, включая упрощенную бухгалтерскую отчетность. Они вправе решать, применять документ или нет. Это решение необходимо закрепить в учетной политике.

На кого и в какой мере распространяется ПБУ 18/02, можно узнать из статьи «ПБУ 18/02 — кто должен применять и кто нет?».

Когда появляются постоянные налоговые обязательства (активы)

Хотя любой бухгалтер хочет, чтобы не было расхождений в бухгалтерском и налоговом учете, очень часто бывают случаи, когда в БУ учитываются расходы, которые не принимаются в НУ, или в налоговом учете нужно считать доходами для налогообложения суммы, которые не учтены в бухгалтерском.

Если возникшая разница при расчете налогооблагаемой базы, рассчитанной в бухгалтерском и налоговом учетах, не имеет временного значения и останется неизменной на протяжении всей деятельности фирмы, то она называется постоянной. Может быть положительная постоянная разница или отрицательная постоянная разница. При возникновении положительной разницы прибыль для расчета налога в налоговом учете больше, поэтому в бухучете ее надо увеличить на сумму возникшей разницы. В таком случае появляется постоянное налоговое обязательство, которое представляет собой налог на прибыль, начисленный на возникшую разницу.

В случае когда прибыль, рассчитанная в налоговом учете, меньше, чем в бухгалтерском (что бывает нечасто), возникает отрицательная постоянная разница, на которую надо уменьшить налогооблагаемую базу в бухучете (с перечнем доходов, не включаемых в налогооблагаемую прибыль, можно ознакомиться в ст. 251 НК РФ). Таким образом, появляется постоянный налоговый актив, на который надо уменьшить сумму налога в бухучете.

Формула для расчета постоянного налогового обязательства (ПНО) и постоянного налогового актива (ПНА) очень простая:

ПНО (ПНА) = ПР × Ст,

где:

ПР — постоянная разница;

Ст — процентная ставка налога на прибыль.

Перечислим наиболее типичные случаи возникновения постоянного налогового обязательства (актива):

  • Сумма расхода для налогового учета ограничена в определенных размерах, а в бухгалтерском она принимается полностью. В таком случае появляется ПНО, и на разницу между этими двумя суммами доначисляется налог на прибыль. В качестве примера могут служить расходы на рекламу. Для налогового учета они ограничены определенным процентом от выручки.
  • Определенные расходы полностью не принимаются к исчислению прибыли в НУ, а в БУ они учитываются в полной сумме. Например, некоторые виды добровольного страхования и взносы на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме отмеченных в ст. 255, 263, 291 НК РФ. Вся сумма расхода в таком случае формирует постоянную разницу, и на нее начисляется налог.
  • Суммы, потраченные на благотворительные цели и имущество, переданное в качестве подарка, создают постоянную разницу.
  • После переоценки основных средств с увеличением их стоимости, проведенной в бухучете и неучтенной в налоговом, сумма амортизации будет отличаться в БУ и НУ и создавать постоянное налоговое обязательство.
  • Снижение стоимости основных средств, учтенное в бухучете и не учтенное в налоговом, приведет к возникновению постоянного налогового актива в результате начисления разной по сумме амортизации на балансовую стоимость основных средств и налоговую.
  • Пени и штрафы в бюджет берутся организацией в расходы. Налоговиками они в расходах не учитываются.

Постоянное налоговое обязательство и постоянный налоговый актив должны быть рассчитаны и приниматься к учету в том же отчетном периоде, в котором создалась постоянная разница. А последние, в свою очередь, образуются в том периоде, когда признаются расходы и доходы.

Подробнее о том, как вести учет доходов и расходов, читайте в статье «Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов (нюансы)».

ВАЖНО! Разницы при исчислении прибыли в БУ и НУ учитываются только в бухгалтерском учете. В налоговом они ни на что не влияют.

Постоянный налоговый актив — проводки для учета

При возникновении постоянной положительной разницы необходимо сделать проводку по начислению постоянного налогового обстоятельства:

Дт 99.02.03 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянное налоговое обязательство» Кт 68.04.2 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на прибыль».

Для отражения постоянного налогового актива эта проводка будет выглядеть так:

Дт 68.04.2 Кт 99.02.3 — учтен ПНА.

По возникающим разницам рекомендуется вести аналитический учет. Методику такого учета и формы регистров можно разработать самостоятельно и закрепить в политике организации.

Пример

ООО «Возрождение» к празднику выделило 30 000 руб. для подарков детям своих сотрудников. Эта сумма была учтена в бухгалтерском учете как внереализационные расходы. Для формирования прибыли в налоговом учете она не была принята. В результате образовалась постоянная положительная разница в сумме 30 000 руб., которая не будет погашена в дальнейшем. Возникло постоянное налоговое обязательство в сумме:

30 000 × 20% = 6 000 руб.

Проводки, которые нужно сделать:

Дт 99.02.03 Кт 68.04.2 — 6 000 — отражение постоянного налогового обязательства в бухгалтерском учете.

Постоянные налоговые активы и обязательства указываются справочно в бухгалтерской отчетности в форме «Отчет о финансовых результатах». Стоимостное их значение учитывается в сумме строки «Текущий налог на прибыль».

Постоянное налоговое обязательство

Бухгалтеры в своей работе наверняка сталкиваются с ситуацией, когда одна и та же операция по-разному учитывается в бухгалтерском и налоговом учете. Отсюда возникает разница в налогооблагаемой базе. Такую разницу в учете отражают с помощью постоянных налоговых обязательств (ПНО). Как учесть такие обязательства, какой проводкой бухгалтер может начислить постоянное налоговое обязательство, расскажем ниже.

Постоянные налоговые обязательства (активы) — это исчисленный налог, ведущий к росту (снижению) налоговых платежей по прибыли в заданном периоде (п. 7 ПБУ 18/02).

Постоянное налоговое обязательство — это величина, равная произведению постоянной разницы и ставки налога на прибыль.

Стоит различать ПНО и ПНА. Сущность этих понятий схожа, но есть одно главное различие:

• ПНО возникает, когда налоговая прибыль больше бухгалтерской. Значит, и налог на прибыль будет уплачен фактически больше, чем начислен в бухучете.

• ПНА возникает, когда налоговая прибыль меньше бухгалтерской.

ПНО возникает, если какие-либо расходы не признаются в налоговом учете. Наглядным примером может служить учет пеней по налогам. Их нельзя принять в целях налогового учета, поэтому возникает ПНО (утверждение верно, если пени учитывают на счете 91, а не на счете 99).

Ставка НП “без налога” в настройках фирмы

Если Вы установили в приходном кассовом ордере при авансовых платежах опцию учета НП, то данная сумма, взятая из аванса, определится константой “Ставка налога с продаж с авансовых платежей”.При этом движения по регистру “Взаиморасчеты покупателей” будут напрямую зависеть от данной ставки. В случае, если в документе ПКО Вы установите опцию ставки НП “без налога”, соответственно и по регистру “Взаиморасчеты покупателей” отобразятся движения без налога. Следует знать, что ставка “Без налога” является полноценной ставкой, как и другие. Если Вам не требуется учет налогов с продаж, то и опцию учета НП в ПКО включать не нужно.Если же Вы включите опцию учета НП в ПКО, но при этом не активируете ее в документе “Реализация (купля-продажа)”, то данный платеж будет засчитан программой, как аванс, потому что в процессе привязки оплаты производится проверка совпадений вариантов учета НП.Движение по регистру “Взаиморасчеты покупателей” с установленной ставкой НП “без налога” документом “Реализация (купля-продажа)” произведется лишь в том случае, если Вы включите опцию учета НП в документе реализации, а также, если в картах соответствующих товаров будет установлена ставка НП “без налога”.

Каталог: текущие налоговые активы

  1. Анализ финансовых результатов коммерческой организации по данным отчета о прибылях и убытках
    Завершив анализ прибыли до налогообложения и основных источников ее формирования обратимся к анализу чистой прибыли который ведется в разрезе определяющих ее элементов прибыли до налогообложения отложенных налоговых активов отложенных налоговых обязательств и текущего налога на прибыль и предполагает изучение ее объема состава
  2. Пассив баланса
    Запасы Текущие налоговые активы Долгосрочные активы предназначенные для продажи Прочие краткосрочные активы 2. Долгосрочные активы внеоборотные
  3. Анализ как этап аудиторской проверки расчётов по налогу на прибыль
    Отложенные налоговые активы строка 142 Отложенные налоговые обязательства строка 150 Текущий налог на прибыль строка 190 Чистая
  4. Текущий налог на прибыль
    Отложенный налоговый актив — Отложенное налоговое обязательство — Текущий налог на прибыль текущий налоговый убыток Текущий налог
  5. Планирование продаж и анализ хозяйственной деятельности на торговом предприятии
    Отложенные налоговые активы 2.01% Отложенные налоговые обязательства 4.63% Текущий налог на прибыль -53.52% Баланс факторов 100% В
  6. Оценка кредитоспособности заемщика по данным бухгалтерской отчетности
    Отложенные налоговые активы 141 1 232 — Отложенные налоговые обязательства 142 3 794 — Текущий налог на
  7. Аналитический инструментарий к оценке управления прибылью акционерного общества региона
    Величина текущего налога на прибыль снизилась на 14,6 п п Отложенные налоговые активы увеличивающие чистую прибыль
  8. Подходы к формированию и распределению прибыли хозяйственного субъекта: своременный аспект
    Временные разницы ведут к признанию отложенных налоговых активов обязательств 4 В результате текущий налог на прибыль определяется следующим образом Текущий налог
  9. Методология управления финансовыми результатами предприятия
    Чистая прибыль — часть бухгалтерской прибыли остающаяся в распоряжении организации после начисления текущего налога на прибыль а также с учетом отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
  10. Порядок анализа отложенных налоговых активов, отложенных налоговых обязательств и оценка их влияния на финансовое состояние организации
    Возникновение в анализируемом периоде отложенных налоговых активов ведет к увеличению текущего налога на прибыль и соответственно к уменьшению чистой прибыли
  11. Исследование влияния внутренних факторов на структуру капитала на разных стадиях жизненного цикла российских компаний
    Предполагается что по мере увеличения щита компания привлекает все меньше заемных средств из-за увеличивающихся налоговых выгод Ликвидность Коэффициент текущей ликвидности Liquid L Booth A Varouj A Demirguk-Kunt 11 Чем
  12. Оценка отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств
    Чистые активы Основные средства 440 Рассмотрим первую ситуацию табл 1 амортизация текущего года по данным бухгалтерского
  13. Анализ финансового состояния в динамике
    FFFFC0 >-121250 759692 753785 13 Текущий налог на прибыль 2410 785 2354 4182 141937 141152 14. Отложенные налоговые обязательства 2450
  14. Определение оптимальной структуры капитала: от компромиссных теорий к модели APV
    Для расчета стоимости собственного капитала ke можно использовать модель оценки капитальных активов САРМ 25 ke rf βMRP где rf — безрисковая ставка доходности β — коэффициент … Шаг 2. Оценка текущей стоимости выгод налогового щита как произведение долга и ставки корпоративного налога на прибыль отражающее
  15. Анализ финансовой отчетности, сформированный в соответствии с МСФО
    И т о г о текущие активы 73.58 75.45 Активы долгосрочного использования 7. Долгосрочные инвестиции 14.27 7.3 8. Основные средства … Отложенные налоговые активы 0.45 1.43 11. Прочие дебиторы 0 0 12. И т о г о
  16. Анализ финансово-хозяйственной деятельности для администраций субъекторв РФ
    Прибыль убыток до налогообложения 2300 23344 172033 -121250 759692 736348 style text-indent 2px text-align left margin-right 3px margin-left 4px color #000 margin-top 0 margin-bottom 0 >13 Текущий налог на прибыль 2410 2354 4182 0 141937 139583 14. Отложенные налоговые обязательства 2450
  17. Формирование отчета о финансовых результатах как функция управления производственными ресурсами
    Прибыль до налогообложения 596934 1115610 1943228 1346294 2,3 раза Текущий налог на прибыль 6723 7244 11769 5046 75,1 Изменение отложенных налоговых активов 382 66
  18. Методология оценки влияния амортизационной политики на финансовое положение организации
    Прибыль до налогообложения 763,6 763,6 526,24 526,24 8 Текущий налог на прибыль 1 116,24 46,54 116,77 47,06 9. Изменение отложенных налоговых активов 3
  19. Анализ финансовых результатов
    Отложенные налоговые активы 2450 25063 -17755 -42818 -170.84 Текущий налог на прибыль 2410 0 141937 141937
  20. Бухгалтерские коды
    Прибыль убыток до налогообложения 2300 Текущий налог на прибыль 2410 Постоянные налоговые обязательства активы 2421 Изменение отложенных налоговых обязательств 2430

Постоянные разницы и постоянные налоговые обязательства

Постоянная разница — это доход (расход), отраженный на счетах бухгалтерского учета, который для целей налогообложения в состав доходов (расходов) не включается.

Под постоянными разницами понимаются те доходы (расходы), которые не включаются в расчет налоговой базы по налогу на прибыль не только в отчетном, но и во всех последующих периодах. Возникновение постоянных разниц обусловлено в первую очередь получением доходов, перечисленных в ст. 251 НК РФ «Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы», а также осуществлением расходов, перечисленных в ст. 270 НК РФ «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения».

Одним из примеров источника возникновения постоянных разниц является безвозмездная передача сотрудникам в пользование имущества организации (дарение). В таком случае в бухгалтерском учете стоимость имущества отражается в составе внереализационных расходов:

Дт 91 Кт 01.

В целях налогообложения прибыли стоимость безвозмездно переданного имущества в составе расходов, уменьшающих налоговую базу, не учитывается.

Таким образом, в бухгалтерском учете в связи с передачей автомобиля образуется постоянная разница.

Постоянные разницы могут возникать и в других ситуациях. Так, например, источником возникновения постоянных разниц могут служить разные правила оценки основных средств в бухгалтерском и налоговом учете. Если первоначальная стоимость основных средств в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает, то суммы амортизации по этим основным средствам в бухгалтерском и налоговом учете различаются. При этом возникающие разницы являются постоянными.

При создании ООО «Мир Идеального Климата» учредителем был внесен в уставный капитал организации компьютер. Денежная оценка компьютера в соответствии с учредительными документами — 20 000 руб. Остаточная стоимость компьютера по данным налогового учета передающей стороны (учредителя) — 15 000 руб.

В бухгалтерском учете компьютер был включен в состав основных средств по первоначальной стоимости, равной денежной оценке в соответствии с учредительными документами

Дт 08 Кт 75 — 20 000 руб. — задолженность учредителя по взносу в уставный капитал погашена передачей компьютера;

Дт 01 Кт 08 — 20 000 руб. — компьютер принят к учету в составе основных средств.

Для целей налогообложения первоначальная стоимость компьютера будет равна 15 000 руб.

Предположим, что порядок начисления амортизации по компьютеру в бухгалтерском и налоговом учете одинаков: норма амортизации — 2% в месяц, способ — линейный.

Ежемесячно сумма амортизации составит:

в бухгалтерском учете — 400 руб. (20 000 руб. х 0,02);

в налоговом учете — 300 руб. (15 000 руб. х 0,02).

Таким образом, ежемесячно в течение всего срока использования компьютера будет образовываться разница между суммами амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Эта разница является постоянной.

Постоянные разницы могут возникать и в тех случаях, когда какие-либо доходы (расходы) признаются исключительно в целях налогообложения. При этом в бухгалтерском учете эти суммы вообще не отражаются.

Такие ситуации встречаются достаточно редко.

Например, пунктом 8 ст. 250 НК РФ предусмотрено включение в состав доходов при исчислении налога на прибыль стоимости безвозмездно полученных работ (услуг). В то же время бухгалтерское законодательство не предусматривает отражения стоимости таких работ (услуг) на счетах бухгалтерского учета. Соответственно у организации, получившей в отчетном периоде работы (услуги) на безвозмездной основе, появится постоянная разница, равная рыночной стоимости этих работ (услуг).

В бухгалтерском учете постоянные разницы отражаются обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

Очевидно, что наличие постоянных разниц влечет за собой необходимость доначисления либо уменьшения суммы налога на прибыль, исчисленного исходя из бухгалтерской прибыли.

Если какая-то сумма, учтенная в бухгалтерском учете в составе расходов, для целей налогообложения расходом не признается, то это влечет за собой необходимость доначислить налог на прибыль.

Обязанность доначислить налог возникает и в том случае, если организацией выявлены какие-либо доходы, которые увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль, а в бухгалтерском учете в составе доходов не отражаются.

Сумма доначисленного налога будет при этом называться постоянным налоговым обязательством (ПНО). Эта сумма определяется путем умножения постоянной разницы на установленную законодательством ставку налога на прибыль и отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 99/2/3 (ПНО) — Кт 68/4 (Налог на прибыль).

Постоянные разницы могут возникать и в том случае, когда какие-либо суммы, учтенные в бухгалтерском учете в составе доходов, для целей налогообложения доходами не признаются.

Перечень доходов, не учитываемых для целей налогообложения, содержится в ст. 251 НК РФ.

Очевидно, что наличие таких разниц приводит к необходимости уменьшить сумму налога на прибыль, исчисленную исходя из величины бухгалтерской прибыли. Проблема заключается лишь в том, что разработчики ПБУ 18/02 не предусмотрели в нем соответствующих правил для отражения этого уменьшения.

Эта ошибка является чисто технической, что подтверждается разработанной Минфином России типовой формой Отчета о прибылях и убытках, в которой предусмотрена строка для отражения информации о постоянных налоговых активах (обязательствах).

Таким образом, постоянные разницы, влекущие за собой необходимость уменьшить сумму налога на прибыль (так называемые отрицательные постоянные разницы), приводят к образованию постоянных налоговых активов (далее ПНА).

Сумма ПНА исчисляется умножением величины постоянной разницы на ставку налога на прибыль и отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дт 68/4 Кт 99/ПНА.

Возникающие различия в бухучете отражают при помощи положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (далее – ПБУ 18/02). Оно утверждено приказом Минфина России от 19 ноября 2002 года № 114н.

Использование ПБУ 18/02 позволяет отражать в бухучете различие налога на бухгалтерскую прибыль и налога на налогооблагаемую прибыль, отражаемого в налоговой декларации.

Применять ПБУ 18/02 должны фирмы, которые платят налог на прибыль. От этой обязанности освобождены лишь кредитные, бюджетные и некоммерческие организации. Малые предприятия могут выбирать, применять ПБУ 18/02 или нет. Свое решение они должны закрепить в учетной политике. Напомним, что малыми считают фирмы, отвечающие критериям, перечисленным в Федеральном законе от 24 июля 2007 года № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».

Различия в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов приводят к образованию разниц. Они бывают постоянными и временными.

Постоянные разницы увеличивают или уменьшают бухгалтерскую прибыль раз и навсегда. То есть по данному виду дохода или расхода налоговая база и бухгалтерская прибыль (убыток) никогда не будут равны.

Временные разницы появляются лишь на время, в течение которого постепенно исчезают (погашаются).

Фирмы платят в бюджет налог, рассчитанный исходя из налогооблагаемой прибыли. Этот налог на прибыль называют текущим.

Налог с бухгалтерской прибыли (убытка) считают условным расходом (доходом) по налогу на прибыль.

Важно

Постоянная разница – это доход (расход), отраженный на счетах бухгалтерского учета, который в состав доходов (расходов) для целей налогообложения не включается.

Это те доходы (расходы), которые не включаются в расчет налоговой базы по налогу на прибыль как в отчетном, так и во всех последующих периодах.

Постоянные разницы могут быть положительными и отрицательными. Постоянные положительные разницы увеличивают бухгалтерскую прибыль до налогооблагаемой, формируя постоянное налоговое обязательство (ПНО). При возникновении постоянной положительной разницы налог на прибыль доначисляют.

Постоянные отрицательные разницы уменьшают бухгалтерскую прибыль до базы, облагаемой налогом на прибыль. Из них образуются постоянные налоговые активы (ПНА). При возникновении постоянной отрицательной разницы налог на прибыль уменьшают до суммы, исчисленной исходя из величины бухгалтерской прибыли.

Постоянные налоговые обязательства и активы показывают, как данная разница повлияла на налог на прибыль. Их определяют по формуле:

Для учета постоянных налоговых активов и обязательств на счетах бухгалтерского учета используется счет 99 «Прибыли и убытки». Проводки будут такими:

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 99 субсчет «Постоянный налоговый актив»
– начислен постоянный налоговый актив с постоянной отрицательной разницы;

или

ДЕБЕТ 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– начислено постоянное налоговое обязательство с постоянной положительной разницы.

Как учесть налог на прибыль и заполнить отчет о финансовых результатах

Данная статья составлена по материалам электронной книги «Как учесть налог на прибыль и заполнить отчет о финансовых результатах». Эта, а так же другие электронные книги — лучшие бухгалтерские издания, которые известны на рынке более 10 лет и полностью соответствуют современным требованиям бухгалтеров, доступны на сайте buhgalteria.ru
Ознакомьтесь с каталогом >>

FILED UNDER : Бухгалтерия

Submit a Comment

Must be required * marked fields.

:*
:*